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  영업권 평가
  글쓴이 : 장광석     날짜 : 06-03-14 15:04     조회 : 5111    
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분류/일자】국심2003전3664, 2004.06.07**


【제목】법인이 특수관계 있는 다른 법인으로부터 영업권을 취득한 것을 고가매입으로 보았으나, 영업권 평가방법에 있어 경제적 합리성이 인정되며 그 가액이 부당하게 높지 아니하므로 부당행위계산부인대상이 아님

【주문】○○세무서장이 2003.8.16. 청구법인에게 한 법인세 1,111,474,670원(2000사업연도분 649,027,080원, 2001사업연도분 462,447,590원)의 부과처분은 이를 취소한다.

【이유】1. 처분개요

청구법인은 특수관계법인인 (주)○○○○로부터 1997.12.31. 건강보조식품 방문판매사업을 인수하면서 영업권대가로 50억원, 1998.7.1. 화장품 방문판매사업을 인수하면서 영업권대가로 485백만원 합계 5,485백만원(이하 “쟁점금액”이라 한다)을 지급한 후 이를 건강보조식품 방문판매사업과 화장품 방문판매사업(이하 “쟁점사업”이라 한다)의 영업권(이하 “쟁점영업권”이라 한다)으로 계산하고 1998사업연도부터 내용연수 5년을 적용하여 그에 대한 감가상각비 2,604,366,140원(1998사업연도분 1,048,499,994원, 1999사업연도분 229,433,073원, 2000사업연도분 229,433,073원, 2001사업연도분 1,097,000,000원)(이하 “쟁점감가상각비”라 한다)을 손금산입하였다.

처분청은 쟁점사업의 영업권은 시가가 불분명하다고 보아 상속세및증여세법시행령 제59조의 규정에 의한 보충적 평가방법(이하 “보충적평가방법”이라 하다)에 의해 “0”원으로 평가하고, 1998.12.28. 법률 제5581호로 개정되기 전의 법인세법(이하 “종전 법인세법”이라 한다) 제20조의 부당행위계산부인규정을 적용하여 청구법인이 쟁점사업을 매입하는 과정에서 특수관계자인 (주)○○○○에게 쟁점금액에 상당하는 이익을 분여하였다고 보아 쟁점영업권의 취득가액을 부인하고, 그에 대한 쟁점감가상각비를 손금부인하여 2003.8.16. 청구법인에게 법인세 1,111,474,670원(1998사업연도와 1999사업연도는 이월결손금으로 세액이 없음, 2000사업연도분 649,027,080원, 2001사업연도분 462,447,590원)을 경정고지하였다.
청구법인은 이에 불복하여 2003.11.12. 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
가. 청구법인 주장
쟁점사업은 일반 소매업과 달리 판매원이 직접 소비자를 방문하여 건강보조식품과 화장품을 판매하는 사업인 점을 감안할 때 쟁점사업의 가치는 방문판매사원의 규모나 질등에 의해 결정된다고 보아야 하므로 청구법인이 쟁점사업의 영업권가액을 당해 사업장에서 1997년중 방문판매사원이 창출한 부가가치와 1997년중 연평균 방문판매사원의 연간 교육훈련비등으로 지출된 금액의 합계액으로 평가한 것은 방문판매업의 특성을 반영한 평가방법으로 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성이 있으며, 청구법인이 쟁점사업을 인수한 후 쟁점사업에서 실제 발생된 순이익을 기초로 쟁점사업의 인수당시의 영업권평가액이 쟁점금액보다 크게 나오고 있으므로 청구법인이 쟁점사업의 영업권가액으로 (주)○○○○에게 쟁점금액을 지급한 것은 구 법인세법 제20조의 부당행위계산부인대상인 고가매입에 해당되지 아니하며, 쟁점영업권에 대한 쟁점감가상각비를 손금산입한 것은 정당하다.

나. 처분청 의견
청구법인은 쟁점사업을 인수할 당시 영업권가액을 감정법인에 의뢰하여 평가하지 아니하고 자신이 임의로 평가하였고, 그 평가요소의 적용근거가 불분명하고 일관성이 없어 평가방법에 객관성이 있다고 보기 어려우며, 쟁점사업의 영업권의 시가가 불분명하다고 보아 구 법인세법시행규칙 제16조의 2에 따라 상속세및증여세법에 의한 보충적 방법에 의해 평가한 가액이 “0”원이므로 청구법인이 (주)○○○○에게 쟁점사업의 영업권대가로 쟁점금액을 지급한 것은 쟁점사업의 인수형식을 통하여 쟁점금액의 이익을 분여한 것이므로 처분청이 구 법인세법 제20조의 부당행위부인규정을 적용하여 쟁점영업권의 취득가액을 부인하고 이에 대한 감가상각비를 손금부인한 처분은 잘못이 없다.

3. 심리 및 판단
가. 쟁점
청구법인이 특수관계자인 (주)○○○○로부터 쟁점사업의 영업권을 쟁점금액에 취득한 것이 부당행위계산부인대상인 고가매입에 해당되는지 여부

나. 관련법령
(1) 구 법인세법 제20조【부당행위부인계산의 부인】 정부는 대통령령이 정하는 바에 의하여 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자와의 거래에 있어서 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 불구하고 그 법인의 각사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.
같은법시행령 제46조【법인의 부당한 행위 또는 계산】 ① 법 제20조에서 “특수관계 있는 자”라 함은 다음 각호의 관계에 있는 자를 말한다.
1. 출자자(소액주주를 제외한다)와 그 친족
2. 법인의 임원ㆍ사용인 또는 출자자의 사용인(출자자가 영리법인인 경우에는 그 임원을, 비영리법인인 경우에는 그 이사 및 설립자를 말한다)이거나 사용인외의 자로서 법인 또는 출자자의 금전 기타 자산에 의하여 생계를 유지하는 자와 이들과 생계를 함께 하는 친족
3. 출자자 또는 제1호 및 제2호에 게기하는 자가 총발행주식 또는 총출자지분의 100분의 30이상을 출자하고 있는 다른 법인
② 법 제20조에서 “조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.
4. 출자자등으로부터 자산을 시가를 초과하여 매입하거나 출자자등에게 자산을 시가에 미달하게 양도한 때
같은법시행규칙 제16조의 2【시가】 ① 영 제40조 제1항ㆍ영 제41조 제1항ㆍ영제46조 및 영 제116조 제2항ㆍ제4항의 규정을 적용함에 있어서 시가가 불분명한 경우에는 지가공시및토지등의평가에관한법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액에 의하고 감정한 가액이 없는 경우에는 상속세및증여세법 제61조 내지 제64조의 규정을 준용하여 평가한 가액에 의한다. (단서 생략)
1998.12.28. 법률 제5581호로 개정된 법인세법시행규칙(이하 “개정 법인세법시행규칙”이라 한다) 제12조【감가상삭자산의 범위】 ① 영 제24조 제1항 제2호가목의 규정에 의한 영업권에는 다음 각호의 금액이 포함되는 것으로 한다.
1. 사업의 양도ㆍ양수 과정에서 양도ㆍ양수 자산과는 별도로 양도사업에 관한 허가ㆍ인가등 법률상의 지위, 사업상의 편리한 지리적 여건, 영업상의 비법, 신용ㆍ명성ㆍ거래선등 영업상의 이점등을 감안하여 적절한 평가방법에 따라 유상으로 취득한 금액

(2) 상속세및증여세법 제64조【무체재산권등의 평가】 ① 매입한 무체재산권의 가액은 매입가액에서 매입한 날부터 평가기준일까지의 법인세법상 감각상각비를 차감한 금액으로 평가한다.
② 제1항외의 공업소유권등 기타 무체재산권의 평가는 당해 재산의 취득을 위하여 소요된 가액 또는 장래의 경제적 이익등을 감안하여 대통령령이 정하는 바에 의하여 평가한다.
같은법시행령 제59조【무체재산권등의 평가】 ② 영업권의 평가는 다음 산식에 의한다. 다만, 매입한 무체재산권으로서 그 성질상 영업권에 포함시켜 평가되는 무체재산권의 경우에는 이를 별도로 평가하지 아니하되, 당해 무체재산권의 평가액이 다음 산식에 의하여 계산된 영업권의 평가액보다 큰 경우에는 당해 가액을 영업권의 평가액으로 한다.
[최근 3년간(3년에 미달하는 경우에는 당해 연수로 한다)의 순손익액의 가중평균액의 100분의 50에 상당하는 가액-(평가기준일 현재의 자기자본×1년만기 정기예금이자율을 감안하여 재정경제부령이 정하는 율)]×평가기준일이후의 영업권의 지속연수(원칙적으로 5년으로 한다)
③ 제2항의 규정을 적용함에 있어서 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액은 제56조 제1항 제1호의 산식을 준용하여 평가한다. 이 경우 동조 제1항 제1호중 “1주당 순손익액”은 “순손익액”으로 본다.
같은법시행령 제56조【1주당 최근 3년간의 순손익액의 계산방법】 ① 제54조 제1항의 규정에 의한 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액은 다음 각호의 1에 해당하는 가액으로 한다. 이 경우 그 가액이 “0”이하인 경우에는 “0”으로 한다.
1. 다음의 산식에 의하여 계산한 가액
1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액=[(상속개시전 1년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액×3)+(상속개시전 2년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액×2)+(상속개시전 3년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액×1)×1/6

다. 사실관계 및 판단
(1) 사실관계
(가) (주)○○○○은 1994.11.29. 설립되어 건강보조식품과 화장품등의 방문판매사업을 영위하였고, 청구법인은 (주)○○○○의 설립당시부터 발행주식총수의 5%를 소유하고, 청구법인의 대표이사인 ○○○의 처는 (주)○○○○의 발행주식총수의 30%를 소유하여 청구법인과 (주)○○○○은 구 법인세법시행령 제46조 제1항 제3호의 규정에 의한 특수관계가 성립되었다.

(나) 청구법인은 1997.11.15. (주)○○○○의 건강보조식품 방문판매사업의 자산ㆍ부채 및 방문판매사원을 사업양수방식으로 포괄적으로 인수하면서 영업권가액을 건강보조식품 방문판매사업에서 1997년중 창출한 연간 부가가치 3,305,042,944원(이하 “쟁점1부가가치영업권”이라 한다)과 건강보조식품 방문판매사업에서 1997년중 지출한 영업인원 1인당 연간교육훈련비등 지출비용 1,713,287,500원(이하 “쟁점1판매사원영업권”이라 한다) 합계 5,018,330,444원으로 평가하고, 그 중 50억원을 지급하였는 바, 쟁점1부가가치영업권3,305,042,944원은 쟁점사업의 1997년 매출액 36,722,700,379원{=1997년1월 내지 9월분 27,065,186,707원+1997년10월현재 가동중인 44개 지점의 10월 내지 12월의 추정매출액 9,657,512,672원(=1월 내지 9월의 월평균매출액×3월×한국은행이 발간하는 기업경영분석상 소매업의 1994년 내지 1996년 매출액증가율 120%)}에 1996년 일반소매업의 부가가치율 9%를 곱하여 산출하였고, 쟁점1판매사원영업권 1,713,287,500원은 연평균 가동영업인원 5,572명(= 1997년 1월 내지 9월의 월평균 가동인원 5,572명×연중 영업인원증가율 123%)에 영업인원 1인당 교육훈련비등 연간유지비용 250,000원(= 1997년 판매사원교육훈련비등 1,737,306,693원÷1997년 연평균 수당지급 판매사원 6,853명)을 곱하여 산출하였음이 확인된다.

(다)청구법인은 1998.7.1. (주)○○○○의 화장품방문판매업을 자산ㆍ부채 및 영업인원을 사업양수방식으로 인수하면서 그 영업권 평가에 있어서 건강보조식품 방문판매업의 인수시와 같이 인수일이 속하는 1998년의 매출액과 판매사원을 인수전일까지 실적 및 현황(1998.1.1.∼6.30기간 실적)에 인수일이후 사업연도말까지의 예상실적 및 현황(1998.7.1.∼12.31.기간분의 추정매출액 및 영업인원)을 가산하여 사용하는 것은 그 기간이 6월로 너무 길어 현실성이 없다고 보고, 직전 사업연도인 1997년 실적 및 현황을 기준으로 화장품 방문판매사업의 영업권을 평가하였는 바, 청구법인의 화장품 방문판매사원이 1997년중 창출한 연간 부가가치 384,743,535원(이하 “쟁점2부가가치영업권”이라 한다)과 화장품방문판매사업에서 1997년중 지출한 방문판매사원 1인당 교육훈련비등 지출액 100,500,000원(이하 “쟁점2판매사원영업권”이라 한다) 의 합계 485,243,535원으로 평가하고, 그 중 485백만원을 지급하였으며, 쟁점2부가가치영업권 384,743,535원은 화장품 방문판매사업의 1997년 매출액 4,270,964,554원에 1996년 한국은행이 발간한 기업경영분석상 일반소매업의 부가가치율 9%를 곱하여 산출하였고, 쟁점2판매사원영업권은 1997년의 화장품 방문판매사업부분의 방문판매사원 402명에 1인당 교육훈련비등 연간지출액 250,000원(건강보조식품 방문판매사업의 경우와 동일하게 적용)을 곱하여 산출하였음이 확인된다.

(라) 청구법인은 건강보조식품의 영업권가액 50억원과 화장품 방문판매사업의 영업권가액 485백만원 합계 5,485백만원을 쟁점사업의 영업권으로 자산계상하고, 1998사업연도부터 내용연수 5년을 적용하여 쟁점감가상각비를 손금에 산입하였으며, 1999.2.7. 청구법인은 합병기일을 1998.10.30.로 하고, 합병비율을 1:1로 하여 (주)○○○○을 흡수합병하였으며, 합병과정에서 아래 〈표〉와 같이 (주)○○○○의 이월결손금 13,766,829,764원을 승계하여 2001년말 현재 쟁점사업에서 발생된 이익에서 4,746,824,602원을 공제하고 잔액 9,020,005,162원을 보유하고 있음이 확인된다.


〈표〉 쟁점사업의 이월결손금 승계 및 공제현황
                                                                          (금액단위 : 원)
┌─────────────┬──────────────────────────────┐
│    이월결손금 승계액    │                승계사업의 소득에서 공제할 내역            │
├─────┬───────┼──────┬───────┬───────┬───────┤
│ 발생연도 │  승계금액  │  1999년  │    2000년    │    2001년    │    합  계    │
├─────┼───────┼──────┼───────┼───────┼───────┤
│  1995  │  693,410,945│ 627,441,807│    65,969,138│  693,410,945│            0│
├─────┼───────┼──────┼───────┼───────┼───────┤
│  1996  │ 5,424,300,158│            │ 1,691,743,964│ 4,053,413,657│ 1,370,886,501│
├─────┼───────┼──────┼───────┼───────┼───────┤
│1997∼1999│ 7,649,118,661│    -      │      -      │      -      │ 7,649,118,661│
├─────┼───────┼──────┼───────┼───────┼───────┤
│  합계  │13,766,829,764│ 627,441,807│ 1,757,713,102│ 4,746,824,602│ 9,020,005,162│
└─────┴───────┴──────┴───────┴───────┴───────┘


(마) 처분청은 쟁점사업의 영업권가액을 상속세및증여세법상 보충적평가방법에 의해 “0”원으로 평가하고, 이를 근거로 청구법인이 특수관계자인 (주)○○○○로부터 쟁점사업의 영업권을 고가매입한 것으로 보고 구 법인세법 제20조의 부당행위계산부인규정을 적용하여 쟁점사업의 영업권에 대한 취득원가를 부인하고, 그에 대한 쟁점감가상각비를 손금부인하였다.

(마) 이러한 사실은 처분청과 청구법인이 제출한 (주)○○○○과 청구법인간에 체결된 건강보조식품 방문판매사업에 대한 영업권평가내역 및 양수도계약서, 화장품 방문판매사업에 대한 영업권평가내역 및 양수도계약서, 청구법인의 영업권계상 및 감가상각비 손금산입내역, 청구법인의 법인세 신고서 및 경정결의서등에 의해 확인되며, 쟁점영업권가액의 평가에 관한 사항외에는 청구법인과 처분청간에 다툼이 없다.

(2) 판 단
(가) 구 법인세법 제20조는 내국법인이 특수관계에 있는 자와의 거래에 있어서 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에 그 법인의 행위에 불구하고 소득금액을 다시 계산할 수 있다고 규정하고 있고, 그 부당성여부를 판단함에 있어서는 내국법인의 거래행위의 제반사항을 종합적으로 고려하여 그 거래행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성이 결여된 비정상적인 것인지 여부를 우선적으로 판단하여야 하는 것이므로(대법원 99두10131, 2001.11.27.등 다수 같은 뜻), 청구법인이 특수관계자인 (주)○○○○로부터 쟁점사업의 영업권을 5,485백만원에 취득한 거래에 구 법인세법 제20조의 규정에 의한 부당행위계산부인규정을 적용하기 위해서는 먼저 동 거래행위의 경제적 합리성여부를 살펴 보아야 할 것으로 판단된다.

(나) 청구법인은 쟁점사업의 영업권을 쟁점사업의 방문판매원이 1997년중 창출한 부가가치와 청구법인이 1997년중 방문판매사원을 위하여 교육비등으로 지출한 금액의 합계액인 5,503,573,979원으로 평가하고 그 중 5,485백만원을 지급하였는 바, 그 타당성여부를 살펴본다.
1) 구 법인세법 기본통칙 2-10-38…16는 감가상각자산인 영업권에 “사업의 양수도 과정에서 양수도 자산과는 별도로 양도사업에서 소유하고 있는 영업상의 비법, 신용ㆍ명성ㆍ거래선등 영업상의 이점등을 감안하여 적절한 평가방법에 따라 유상으로 취득한 금액을 포함한다”고 해석하였고, 동 기본통칙의 내용은 1999.5.24. 개정 법인세법시행규칙 제12조에 반영되었으며, 청구법인이 쟁점사업을 인수하면서 영업상의 이점등 경제적 가치가 있다고 보아 별도로 영업권대가를 지급하였고, 사업을 인수하면서 실질적인 가치가 있어 별도로 지급한 금액을 영업권을 계상하고 감가상각한 것은 적법한 것이므로(국심 91서 545, 1991.5.10. 같은 뜻) 청구법인이 지급한 쟁점사업의 영업권가액이 부당하게 크지 아니한 경우 동 지급액은 영업권이라는 자산으로 계상한 후 내용연수동안 감가상각하여 비용화함이 타당하다고 하겠다.
2) 처분청은 청구법인이 쟁점사업의 인수형식을 통하여 부당하게 (주)○○○○에게 쟁점금액에 해당하는 이익을 분여하였다고 보았으나, 청구법인은 (주)○○○○의 쟁점사업을 1997.11.15.과 1998.7.1. 인수하고, (주)○○○○은 쟁점사업의 영업권대가로 쟁점사업의 부채를 상환하는 한편, 방문판매사원을 정리하여 퇴직금등으로 지급하였으며, 청구법인은 합병기일을 1998.10.30.로 하여 (주)○○○○을 흡수합병하였으므로 청구법인은 합병의 목적으로 쟁점사업을 인수하고, 그 과정에서 쟁점사업의 영업권대가로 지급된 금액은 부당하게 사외에 유출된 사실이 없으므로 청구법인이 (주)○○○○에게 쟁점영업권가액에 해당하는 이익을 분여하였다고 보기는 어렵다고 보여진다.
3) 청구법인은 쟁점사업의 영업권가치를 방문판매사원이 창출한 부가가치와 방문판매사원의 교육비등의 합계액으로 산출하였는 바, 청구법인이 양수한 쟁점사업은 판매장을 갖춘 일반소매업과 달리 판매사원이 직접 소비자를 방문하여 판매하는 방문판매사업이어서 그 가치는 동판매장에서 실현된 과거의 영업실적보다는 방문판매사원의 자산가치와 영업능력에 따른 수익가치에 따라 결정된다고 보는 것이 합리적이고, 방문판매사원이 창출한 부가가치는 방문판매원의 수익가치에 해당하고 방문판매사원의 교육비등은 자산가치에 해당된다고 보여지며, 청구법인이 제출한 감정평가기관의 감정서에서도 쟁점사업의 영업권은 방문판매사원이 창출한 부가가치와 방문판매원에 대한 교육비등의 합계액으로 계산하고 있는 점으로 보아 청구법인이 쟁점사업의 영업권가치를 방문판매사원이 창출한 부가가치와 방문판매사원의 교육비등의 합계액으로 산정한 것을 부당하다고 보기는 어렵다고 판단된다.
4) 처분청은 청구법인이 건강보조식품 방문판매사업을 평가하면서 쟁점1부가가치영업권 계산시 1997년 10월 내지12월의 매출액을 1997년1월 내지 9월의 월평균매출액의 120%로 추정하고, 쟁점1판매사원영업권 계산시 영업인원을 1997년1월의 월평균영업인원의 23%을 증액하였으며 1인당 연평균 유지비가 311,792원임에도 이를 250,000원으로 적용하고 있어 그 근거가 불분명하다고 보았으나 위 사실관계 (나)에서 살펴본 바와 같이 청구법인이 계산내역을 명확하게 소명하였고, 처분청은 건강보조식품판매사업의 경우에는 인수일이 속하는 연도의 매출액을 추정하여 적용하면서 화장품판매업에 대한 평가의 경우에는 직전 사업연도인 1997년의 연간 매출액 및 연 평균영업인원을 기준으로 평가하고 있어 평가에 일관성이 없다고 보았으나, 위 사실관계 (다)에서 살펴본 바와 같이 건강보조식품 방문판매사업은 양수시점이 1997.11.15.로 연말에 가까워 연말까지의 추정된 매출액을 기준으로 평가하였고, 화장품 방문판매사업은 양수시점이 1998.6.30.로 사업연도의 중간이어서 연말까지 6월분(총매출액의 50%)의 매출액을 추정하게 되어 현실성이 없다고 보고 직전연도의 매출액을 기준으로 평가한 것이므로 양사업의 영업권평가시 서로 다른 기간의 매출액을 사용하였다고 하여 평가에 일관성이 없다고 보기는 어렵다고 보여진다.
5) 따라서, (주)○○○○이 1997년중 건강보조식품 방문판매사업에서 40,174,247,232원(청구법인이 추정한 1997년 매출액은 36,722,700,379원)과 화장품 방문판매사업에서 4,274,928,172원의 매출액을 달성했고, 쟁점사업부분에서 방문판매사업의 교육을 받고 1997년중 직접 판매에 종사하던 방문판매원이 약 8,794명(건강보조식품 판매사업 8,392명, 화장품 방문판매사업 402명)인 사실에 근거하여 청구법인이 쟁점사업의 영업권을 (주)○○○○의 방문판매원이 1997년중 창출한 부가가치와 방문판매원의 1997년중 연간 교육비등의 합계액 5,485백만원으로 평가한 것은 구 법인세법 기본통칙 2-10-38…16 규정에 의한 영업권의 개념에 부합하고, 그 평가방법에 있어 경제적 합리성이 인정되며, 그 가액이 부당하게 높지 아니하므로 부당행위계산부인대상으로 보기는 어렵다고 판단된다.

(다) 한편, 처분청은 청구법인이 쟁점사업을 인수할 당시 쟁점사업의 영업권의 시가가 불분명한 경우로 보고, 구 법인세법시행규칙 제16조의2의 규정에 따라 쟁점사업의 영업권을 상속세및증여세법에 의한 보충적 평가방법에 의해 “0원”으로 평가하고, 쟁점사업은 영업권이 존재하지 아니한다고 보았는 바, 그 경제적 합리성여부를 살펴본다.
1) 청구법인이 쟁점사업을 양수할 당시 (주)○○○○은 설립후 4년이 경과되지 아니한 신설법인으로 판매망 및 방문판매사원을 확장하는 과정에 있어서 그로 인한 수익가치등이 재무제표에 반영되기 전이었고, 이에 따라 3년이상 계속 결손이 발생되고 있었으므로 쟁점사업의 영업권가액을 상속세및증여세법시행령 제59조의 규정에 의한 보충적 평가방법에 따라 쟁점사업의 인수직전 3년간의 순손익가치로 평가하는 것은 경제적 합리성을 인정하기 어렵다고 하겠다.
2) 청구법인은 쟁점사업을 인수한 후 1999사업연도중 272,251천원, 2000사업연도중 2,332,935천원, 2001사업연도 2,158,806천원, 2002사업연도중 3,609,879천원의 세후순이익이 발생되었음이 확인되므로 동 순익을 상거래관행상 일반적인 영업권평가방식인 현재가치방식을 적용하여 1997년의 3년만기 회사채 수익률 11.17%로 자산화하는 경우 쟁점사업의 영업권가액은 4,982,391천원으로 산출되고 있어 쟁점사업에서 양수전 3년간 당기순이익이 발생되지 아니하였다고 하여 쟁점사업의 영업권가액을 0원으로 평가하는 것은 쟁점사업의 실질가치를 반영한 평가로 보기 어렵다고 판단된다.

(라) 위 (가) 내지 (다)에서 살펴본 바와 같이, 쟁점사업의 영업권가액을 직전 3년간의 순손가치인 "0원"으로 보는 것은 쟁점사업이 설립초기의 방문판매사업임을 감안할 때 경제적 합리성이 있다고 보기 어렵고, 청구법인이 쟁점사업의 영업권을 평가한 방법은 방문판매업의 특성을 반영한 평가방법으로 쟁점사업에 대한 영업권을 자산평가의 전문기관인 감정평가법인에서도 비록 소급감정평가이기는 하지만 청구법인과 유사한 방법으로 평가하고 있어 그 타당성이 인정되며, 감정기관의 쟁점사업의 영업권평가액이 청구법인이 지급한 영업권대가 5,485백만원보다 높게 나타나고 있어 청구법인이 쟁점사업의 영업권을 부당하게 고가로 매입하였다고 보기는 어려우므로 특수관계자간에 상속세및증여세법시행령 제59조 제2항의 규정에 의해 보충적 평가방법에 의한 평가액으로 거래하지 아니하였다는 이유만으로 부당한 행위로 보는 것은 실질과세원칙에 부합하지 아니한다고 판단된다. 따라서, 처분청이 쟁점사업의 영업권대가로 지급한 금액을 전액 이익분여금액으로 보아 그에 대한 쟁점감가상각비를 손금부인한 처분은 취소함이 타당하다고 판단된다.

4. 결론
이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.




【분류/일자】적부2003-10, 2003.07.22**






【제목】

‘영업권’의 시가가 확인되는지 여부와 시가가 불분명한 경우 영업권 가액의 평가방법 및 그 평가방법의 당부

【결정요지】

영업권 평가시 시가가 불분명한 경우에는 법인세법시행령 제89조 제2항의 규정에 따라 감정평가법인의 감정가액을 우선 적용하는 것이고, 감정평가법인의 감정가액이 없는 경우에는 상속세및증여세법을 준용하여 평가한 가액을 시가로 보아야 하는데, 청구법인이 주장하는 영업권가액은 법인세법시행령 제89조 제1항에서 규정한 시가에 해당하지 아니하고, 또한 감정평가법인의 감정가액도 아니므로, 상속세및증여세법시행령 제59조의 규정에 따라 평가한 가액을 그 시가로 보아야 하는 것임.

【결정이유】

1. 처분내용
청구법인은 특수관계자인 청구외 주식회사○○○로부터 1998.7.1 화장품 방문판매사업부문을 485백만원에 양수하고, 1998년 1/4분기에 건강보조식품 방문판매사업부문을 50억원에 각각 양수(합계 5,485백만원, 이하 “쟁점금액”이라 한다)하여 이를 자산으로 계상한 후 감가상각을 하여 법인세를 신고ㆍ납부하였다.
○○세무서장은 상기 두 사업부문의 적정시가가 각각 0(零)원임에도 5,485백만원으로 평가하여 양수한 것은 시가를 초과하여 매입한 영업권으로서 부당행위계산의 부인대상이라 하여 1998.1.1∼12.31 사업연도에 전액 익금산입하여 2003.4.7 1998.1.1∼12.31 사업연도 법인세 1,529,115천원, 1999.1.1∼12.31 법인세 202,316천원, 2000.1.1∼12.31 사업연도 법인세 678,224천원, 2001.1.1∼12.31 사업연도 법인세 17,265천원 합계 2,426,920천원을 과세하겠다고 예고통지 하였다가,
그 후 2003.5월 쟁점금액을 소득처분함에 있어 1998.1.1∼12.31 사업연도의 익금에만 산입한 잘못을 발견하고, 이 건 심리 중에 이를 직권시정하여 쟁점금액을 익금산입(기타사외유출)하는 한편 동 금액을 손금산입(유보)한 후, 감가상각비 한도초과액을 다시 계산하여 1998.1.1∼12.31 사업연도와 1999.1.1∼12.31 사업연도의 법인세는 취소하고, 2000.1.1∼12.31 사업연도 법인세 634,440천원, 2001.1.1∼12.31 사업연도 법인세 455,737천원 합계 1,090,177천원으로 경정하였다.
청구법인은 이에 불복하여 2002.10.14 과세전적부심사청구를 하였다.

2. 청구주장
가. 쟁점금액은 전국에 건강보조식품관련 83개 지점 및 화장품관련 70개 지부의 영업망과 방문판매사원 5,572명이 활동하고 있는 등 영업상의 이점이 있어 향후 얻게될 경제적 가치 등을 고려하여 적절히 평가된 금액인 반면에, 처분청의 영업권평가는 상속세및증여세법에 의한 것으로 이는 미래가치를 반영하지 못하는 비합리적이고 실질적이지 못한 금액이고,
나. ○○세무서장의 영업권평가가 정당하다고 하더라도, 시가를 초과하여 매입한 경우로서 대금의 전부를 지급한 때에는 그 시가를 초과하는 금액은 익금에 산입하여 이를 소득처분 규정에 따라 처분하고, 동 금액을 손금에 산입하여 사내유보로 처분하는 것이며, 그 후 그 자산을 감가상각 하였을 때에는 시가초과액에 대한 감가상각비를 익금에 산입하고 사내유보로 처분하여야 하는 바, 이 건의 경우 유보된 금액 중 감가상각비만큼만 매년 익금산입하여야 함에도 영업권 발생연도인 1998년 사업연도에 전액을 익금산입한 것은 부당하다.

3. 처분청 의견
영업권 평가시 시가가 불분명한 경우에는 법인세법시행령 제89조 제2항의 규정에 따라 감정평가법인의 감정가액을 우선 적용하는 것이고, 감정평가법인의 감정가액이 없는 경우에는 상속세및증여세법을 준용하여 평가한 가액(상속세및증여세법시행령 제59조의 규정에 따라 평가한 가액)을 시가로 보는 것인데, 쟁점금액은 법인세법시행령 제89조에서 규정한 시가에 해당하지 아니하고, 또한 감정평가법인의 감정가액도 아니므로, 상속세및증여세법시행령 제59조의 규정에 따라 평가한 가액을 그 시가로 보아 감사지적 및 과세예고통지한 당초 처분은 정당하나
법인세법 제59조 규정에 의하여 부당행위계산 부인한 영업권 상당액에 대하여는 유보된 금액 중 청구법인이 감가상각비로 손금산입한 금액만큼 매년 익금산입하여야 하는 것으로서 청구주장이 타당하므로 직권시정하여야 할 사항이다.

4. 심리 및 판단
가. 쟁점
(1) 쟁점금액의 영업권이 시가를 초과한 것으로 보아 부당행위계산 부인한 것이 정당한지
(2) 시가초과한 영업권가액을 발생연도에 전액 익금에만 산입한 처분의 당부

나. 관련법령
(가) 법인세법 제52조【부당행위계산의 부인】 제1항 및 제2항에서는 『① 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자(이하 “특수관계자”라고 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 “부당행위계산”이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.
② 제1항의 규정을 적용함에 있어서는 건전한 사회통념 및 상관행과 특수관계자가 아닌 자간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환비율 기타 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 “시가”라 한다)을 기준으로 한다』라고 규정하고 있고,
(나) 같은법시행령 제89조【시가의 범위 등】 제1항 및 제2항에서는 『① 법 제52조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 당해 거래와 유사한 상황에서 당해 법인이 특수관계자외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격에 의한다.
② 법 제52조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 시가가 불분명한 경우에는 다음 각 호의 규정을 순차로 적용하여 계산한 금액에 의한다.
1. 지가공시및토지등의평가에관한법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액. 다만, 증권거래소에 상장되지 아니한 주식 등을 제외한다.
2. 상속세및증여세법 제38조 내지 제39조의 2 및 동법 제61조 내지 제64조의 규정을 준용하여 평가한 가액』라고 규정하고 있다.
(다) 법인세법기본통칙 2-16-8…20【조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우의 예시】에서는 『”조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우”에는 법에서 규정하는 것을 제외하고, 다음 각호의 1에 해당되는 경우를 포함하는 것으로 한다』라고 하고 그 제 2호에서는 『특수관계 있는 자로부터 영업권을 적정대가를 초과하여 취득한 때』라고 규정하고 있으며,
(라) 법인세법기본통칙 67-106…9 (전: 4-4-10…32)【부당행위계산으로 부인한 시가초과액의 처분특례】에 의하면 특수관계 있는 자로부터 자산(영업권 포함)을 시가를 초과하여 매입한 경우로서 대금의 전부를 지급한 때에는 그 시가를 초과하는 금액은 익금에 산입하여 이를 소득처분 규정에 따라 처분하고 동 금액을 손금에 산입하여 사내유보로 처분한 후, 그 후 그 자산을 감가상각하였을 때에는 시가초과액에 대한 감가상각비를 익금에 산입하고 사내유보로 처분하도록 규정하고 있다.
(마) 법인세법기본통칙 67-106…9(전: 4-4-10…32)【부당행위계산으로 부인한 시가초과액의 처분특례】에 의하면 특수관계 있는 자로부터 자산(영업권 포함)을 시가를 초과하여 매입한 경우로서 대금의 전부를 지급한 때에는 그 시가를 초과하는 금액은 익금에 산입하여 이를 소득처분 규정에 따라 처분하고 동 금액을 손금에 산입하여 사내유보로 처분한 후, 그 후 그 자산을 감가상각하였을 때에는 시가초과액에 대한 감가상각비를 익금에 산입하고 사내유보로 처분하도록 규정하고 있다.

다. 사실관계 및 판단
(가) 청구법인이 쟁점금액을 영업권으로 평가한 내용을 살펴보면, 건강보조식품 부문은 전국 83개 영업점별 누계매출액의 9%와 가동판매사원 1인당 250,000원으로 계산하여 50억원으로 평가하였고, 화장품방문판매 부문은 70개 지부 누계매출액의 9%와 방문판매사원 402명에 대하여 1인당 250,000원으로 계산하여 485백만원 합계 5,485백만원으로 평가하였음을 심리자료에 의하여 알 수 있다.
(나) 그러나, 사업부문별 누계매출액의 9%와 판매사원 1인당 250,000원으로 계산한 구체적인 근거를 제시하지 못하고 있다.
(다) 부당행위계산을 부인함에 있어 “시가”는 『당해 거래와 유사한 상황에서 당해 법인이 특수관계자 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자간의 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가액』에 의하고, 그 가격이 없는 경우에는 『지가공시및토지등의평가에관한법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우에는 그 가액』에 의하며, 그 가액도 없는 경우에는 『상속세및증여세법 제38조 내지 제39조의 2와 동법 제61조 내지 제64조 및 동법시행령 제59조 제2항』의 규정에 의해 평가한 가액에 의하는 것인 바, 이 건의 경우 특수관계 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격도 없고, 감정평가법인의 감정가액도 없으므로 상속세및증여세법시행령 제59조 제2항의 규정에 의거 영업권을 평가(0원)하여 이 건 과세예고통지 한데는 잘못이 없다고 판단된다.
(라) 상속세법및증여세법시행령 제59조에 의거 평가한 영업권평가액이 0(零)원으로 보아 사내유보된 쟁점금액과 관련하여, ○○세무서장은 당초에는 발생연도인 1998.1.1∼12.31 사업연도에 전액 익금산입하여 법인세 2,426,920,970원을 과세예고통지를 하였으나, 이 건 심리 중에 일부 청구주장을 받아들여 2003.6.7. 직권시정 후 법인세 1,336,743,920원을 경정감하였음이 법인세 과세표준 및 세액 결의서(쟁점1 경정)에 의해 알 수 있다. 따라서, 이 부분 쟁점은 청구주장이 받아들여져 심리대상이 없으므로 심리제외 한다.

【참고】

○ 참조조문 : 법인세법 제52조 제1항 및 제2항, 법인세법시행령 제89조


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【분류/일자】법인46012-513, 1998.03.02**





【제목】특수관계자로부터 사업양수시에 별도로 영업권을 유상으로 취득한 경우 영업상의 이점등에 의해 적절히 평가된 경우는 부당행위 계산부인대상안됨

【질의】법인이 당해법인과 일본에 본점을 둔 외국법인이 공동으로 출자하여 설립한 내국법인(외국인투자기업)에게 당해법인의 일부 사업부문(부동산, 기계장치 및 영업권 포함)을 양도함에 있어서,
당해법인과 외국인투자기업의 실질적인 경영권을 갖고있는 외국법인간에 매매계약을 체결하면서 영업권가액을 협상과정에서 상호합의에 의하여 상속세 및 증여세법의 규정에 의하여 산출한 금액을 초과하는 금액으로 결정하고
당해 매매계약은 당해법인과 외국인투자기업간에 실행하되 외국법인이 매각대금 상당액을 외국인투자기업에 자본증자금액으로 송금하는 경우에 상속세 및 증여세법에 의한 평가액을 초과한 가액으로 결정한 영업권 가액이 부당행위계산의 부인대상이 되는 지 여부

【회신】법인이 특수관계에 있는 자로부터 사업을 양수하는 과정에서 양수도자산과는 별도로 양수하는 사업이 소유하고 있는 허가·인가 등 법률상의 특권, 사업상 편리한 지리적 여건, 영업상의 비법, 신용·명성·거래선 등 영업상의 이점 등을 감안하여 적절한 평가방법에 따라 유상으로 취득한 금액에 대하여는 법인세법 제20조의 부당행위계산의 부인 규정을 적용하지 아니하는 것이나, 귀질의가 이에 해당하는 지 여부는 그 거래의 실질내용에 따라 사실판단하여야 할 사항임.

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【분류/일자】법인46012-609, 1996.02.24**





【제목】영업권 평가의 적정성은 거래의 실질내용에 따라 판단할 사항임

【질의】1. 거래의 개황
가. 당사는 호주국의 국영업체인 텔스트라(주) (이하 "텔스트라"라 한다)와 합작으로 부가통신 서비스 사업을 영위하고저 국내에서 에이텔(주)이라는 외국인 투자법인을 설립하였습니다. 투자지분은 당사가 51,텔스트라가 49로써 당사의 자본금 납입금액은 57.12억원, 텔스트라는54.88억원이며 텔스트라는 프레미엄으로 20억원을 추가하여 74.88억원을 자본금과 함께 납입하고 이 20억원은 신설 투자법인의 재무제표상 자본잉여금으로 표시토록 하였습니다. (합작투자계약서 참조)
나. 위 신설 외국인 투자법인을 설립함에 있어서 당사는 위 출자금외에 당사가 영위해오던 기존 통신사업 부문의 자산을 첨부와 같이 신설된 에이텔(주)에 영업양수도 계약에 의거 58.38억원에 양도하였습니다.양도가액은 텔스트라가 지정한 외부감사인의 검증을 받아 장부가액으로 양도하였으며, 당사의 해당부문 종업원(110명)도 함께 인계하였습니다. (영업 양수도 계약서 참조)
2. 질의사항
위와 같은 외국인 투자법인 설립의 거래에 있어서 당사에 영업권인 지적 재산권이 발생하는지 의문이 있어 질의 하오니 알려주시면 감사 하겠습니다.
(갑설) 영업권적 지적재산권이 발생하지 아니한다.
(1) 당사의 통신사업 부문의 영업 양수도계약 내용이 법인세법 제 20조의 부당행의 계산 부인 대상이 되지 않으므로 영업양수도 가액이 조세를 부당히 감소시키는 저자 양도로 볼 수 없기 때문이다.
(2) 텔스트라가 추가 납입한 20억원은 신설법인의 주금과 동시에 납입된 금액이며 주식발행 초과금으로 자본잉여금에 표시한 것에 불과하다. (외국인 투자인가 참조)
(3) 텔스트라의 프레미엄부 납입금 20억원은 신설투자 법인의 체재국에서의 앞으로 영업활동에 있어서 제반 효율성에 대한 외국인투자자의 지위에서 보상적 성격을 지닌 것이며, 합작과정에 있어서 외화를 보다 많이 받아내려는 조건에 불과한 것이기때문이다.
(4) 합작투자회사에 출자한 투자자산인 유가증권이나 주식등의 손익 귀속시기는 당해 투자자산의 처분 또는 회수 시점에서 발생하는 것이며, 이는 투자시점이나 당해 자산의 보유기간에는 손익이 발생되지 아니하기 때문이다.
(을설) 영업권적 지적재산권이 발생한다.
(1) 당사와 텔스트라와의 주금 불입내용을 보면 "텔스트라는 출자지분 외에 별도로 프레미어믓로 20억원을 추가 불입하였으며 이는 출자 조건의 불평등 계약으로 볼 수 있고, 합작투자계약서 제 4조(나 항에 의하면 텔스트라는 액면 가 외에 당사가 합작 투자회사(에이텔)에 주어지는 영업관련 영업권(굿윌)적 면과 합자투자 회사에 양도되는 소프트웨어 등 지적 재산의 대가에 상응하여 20억원을 액면가에 추가하여 납입한다" 라고 되어 있기때문에 당사에 상당한 영업관련 지적재산권이 발생할 수 있다.
(2) 당사의 부기통신사업 부문의 자산을 양도함에 있어 장부상 가액대로 신설된 합작 투자회사(에이텔)에 양도 하였는바, 당사와 합작투자 회사는 법인세법 시행령 제 46조 제1항의 규정에 의한 특수관계자에 해당되어 부당행위 계산 부인 대상이 되어 영업관련 지적재산권을 고려하지 않은 저가 양도로 볼수 있기 때문이다.

【회신】법인이 특수관계있는 다른 법인과 사업을 양수도함에 있어서 양수도 자산과는 별도로 양도사업에서 소유하고 있는 허가·인가 등 법률상의 특권, 사업상 편리한 지리적 여건, 영업상의 비법, 신용·명성·거래선등 영업상의 이점등을 감안하여 적절한 평가방법에 따라 유상으로 양수도 되는 것은 영업권에 해당하는 것이나 귀 질의의 경우가 이에 해당되는지 및 영업권의 평가가 적절한 지는 거래의 실질내용에 따라 판단할 사항입니다.
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법인세법 제67조【소득처분】의 해설




6-9-5. 고가매입 및 저가양도


(1) 고가매입
〈1〉 특수관계자로부터 자산을 시가를 초과하여 매입한 경우에는 기본통칙 67-106…9와 같이 처분한다.
1) 기본통칙 67-106…9 제1항 제2호 및 제3호를 제2항과 관련하여 풀어서 설명하면 다음과 같다.
① 매입대금의 전부를 미지급한 경우
시가를 초과한 금액은 익금에 산입하고 유보로 처분함과 동시에 동액을 손금에 산입하고 △유보로 처분한다. 그 후 대금을 실제로 지급하는 때에 시가에 상당하는 금액을 먼저 지급하는 것으로 보아 동 지급액 중 시가를 초과하는 금액이 있는 경우에는 시가초과지급액을 익금에 산입하고 배당 등으로 처분함과 동시에 동액을 손금에 산입하고 △유보로 처분한다.
② 매입대금의 일부만을 지급하였으나 그 지급액이 매입자산의 시가상당액을 초과하지 아니한 경우
시가를 초과하는 금액을 익금에 산입하고 유보로 처분함과 동시에 동액을 손금에 산입하고 △유보로 처분한다. 그 후 매입대금 잔액을 지급하는 때에 시가에 상당하는 금액을 먼저 지급하는 것으로 보아 동 지급액 중 시가를 초과하는 금액이 있는 경우에는 시가초과지급액을 익금에 산입하고 배당 등으로 처분함과 동시에 동액을 손금에 산입하고 △유보로 처분한다.
③ 매입대금의 일부만을 지급하였으나 그 지급액이 매입자산의 시가상당액을 초과하는 경우
시가를 초과하는 금액을 익금에 산입하되 대금지급액 중 시가상당액을 초과하는 금액은 배당 등으로 처분하고 미지급액은 유보로 처분한다. 그리고 동시에 시가를 초과하는 금액을 손금에 산입하고 △유보로 처분한다. 그 후 매입대금 잔액을 지급하는 때에는 지급액을 익금에 산입하고 배당 등으로 처분함과 동시에 동액을 손금에 산입하고 △유보로 처분한다.
이상의 ①, ②, ③의 경우에 있어서 당해 자산에 대한 감가상각비를 계상한 때와 당해 자산을 양도한 때의 처리방법은 대금을 전부 지급한 경우의 처리방법인 기본통칙 67-106…9 제1항 제1호의 「나」 및 「다」와 동일하다.
2) 기본통칙 67-106…9 제3항에서의 “시가초과부인액에 대한 감가상각비를 손금으로 계상하지 아니한 것이 명백한 경우”가 어떤 경우인지는 사실판단할 사항으로서, 일반적으로 기업이 시가초과부인액을 감가상각의 기초가액에서 제외시키거나 시가초과부인액에 해당되는 감가상각비를 차감계산하였음을 명시하는 증빙이 있을 때를 의미하는 것으로 해석하여야 할 것이다.
〈2〉 법인이 특수관계자로부터 토지 등의 양도소득세 과세대상자산을 고가매입한 경우 특수관계자에게 시가초과부분의 금액에 대하여 토지 등의 양도에 따른 소득세와 소득처분에 따른 소득세를 중복과세할 수는 없는 것이므로〈직세 1264-947, 1981. 8. 4〉, 양도소득으로 과세되는 경우에는 소득처분에 따른 소득세는 과세되지 아니하여야 할 것으로 생각된다.

(2) 저가양도
특수관계자에게 자산을 시가에 미달하게 양도한 경우 시가에 미달하는 금액을 익금산입하고 귀속자에 따라 배당 등으로 처분한다.
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